建议给增值税设置税目税率表

李健强

一、1984年-1993年增值税、营业税的税目税率表的设置情况

增值税条例（草案）

国发（1984）第125号

增值税税目税率和和除项目表

第四条纳税人生产《增值税税目税率和扣除项目表》中的甲类产品，按照本条例第五条规定的"扣额法"计算应纳税额；生产的乙类产品，按照本条例第六条规定的"扣税法"计算应纳税额。

   进口的应税产品，不论是甲类或乙类产品，均按组成计税价格，依率直接计算应纳税额，不扣除任何项目的金额或已纳税额。

组成计税价格=(到岸价格+关税)(1-增值税税率)

进口产品的增值税，由海关代征。

第五条"扣额法"计算的公式为：

应纳税额=(产品销售收入额-扣除金额)x税率

上项"扣除金额"，是指规定扣除项目中为生产应税产品外购部分的金额。

第六条"扣税法"计算的公式为：

应纳税额=产品销售收入额x税率-扣除税额。

上项"扣除税额"，是指规定扣除项目中为生产应税产品外购部分的已纳税额。

营业税条例（草案）

国发（1984）第125号

营业税税目税率表

中华人民共和国增值税暂行条例1993年版

第二条　增值税税率：

　　（一）纳税人销售或者进口货物，除本条第（二）项、第（三）项规定外，税率为百分之十七。

　　（二）纳税人销售或者进口下列货物，税率为百分之十三：

　　１．粮食、食用植物油；

　　２．自来水、暖气、冷气、热水、煤气、石油液化气、天然气、沼气、居民用煤炭制品；

　　３．图书、报纸、杂志；

　　４．饲料、化肥、农药、农机、农膜；

　　５．国务院规定的其他货物。

　　（三）纳税人出口货物，税率为零；但是，国务院另有规定的除外。

　　（四）纳税人提供加工、修理修配劳务（以下简称应税劳务），税率为百分之十七。

税率的调整，由国务院决定。

中华人民共和国营业税暂行条例1993年版

营业税税目税率表

从以上情况可知：

1. 税目税率表的要素可以包括：（1）分类；（2）税目；（3）征税范围；（4）税率；（5）说明等。
2. 税率百分号可以在表头一次性出现，也可以逐行出现。
3. 税目名称言简意赅，通俗易懂；
4. 1993年版增值税条例开始抛弃传统写法，企图精简但却拐弯抹角。

二、1993年以来增值税法规缺乏“税目税率表”

今年年初，国家有关部门倾盆大雨地发布《增值税法》及其实施条例的配套文件，同时推出很多宣传产品。例如：《2026最新增值税税率表来了》。这张税率表通俗易懂、让人耳目一新。同时间接说明了当前《增值税法》及其配套文件关于税率“群”的表达方式不够通俗易懂，需要改进。

目前，《增值税法》是这样表达税率“群”的，它完全继承了1993年条例的遗产——

“第十条　增值税税率：

（一）纳税人销售货物、加工修理修配服务、有形动产租赁服务，进口货物，除本条第二项、第四项、第五项规定外，税率为百分之十三。

（二）纳税人销售交通运输、邮政、基础电信、建筑、不动产租赁服务，销售不动产，转让土地使用权，销售或者进口下列货物，除本条第四项、第五项规定外，税率为百分之九：

1.农产品、食用植物油、食用盐；

2.自来水、暖气、冷气、热水、煤气、石油液化气、天然气、二甲醚、沼气、居民用煤炭制品；

3.图书、报纸、杂志、音像制品、电子出版物；

4.饲料、化肥、农药、农机、农膜。

（三）纳税人销售服务、无形资产，除本条第一项、第二项、第五项规定外，税率为百分之六。

（四）纳税人出口货物，税率为零；国务院另有规定的除外。

（五）境内单位和个人跨境销售国务院规定范围内的服务、无形资产，税率为零。

第十一条　适用简易计税方法计算缴纳增值税的征收率为百分之三。”

笔者认为：在2008年版《增值税暂行条例》和《增值税法》中，在同一条内容中，竟然出现4个“除外”，也就是4个“部分否定”，这是值得斟酌的。以上四处“除外”的拐弯抹角的写法，很容易让人中断学习的连贯性，使人望而生畏、敬而远之。这种在法条中显示的“悬念美、曲折美”实在不宜提倡。黄利花等专业人士指出，法律语言来自于民，用之于民，理应对人民有亲和力，而且随着社会的不断发展和法律制度的不断完善，这种亲和力必将得到加强。因此，笔者建议采用逻辑学的“概念的划分”的方法进行《增值税税目税率表》设计，以适应大众的需求。

它也抛弃了建国以来税收立法中标明“税目税率表”的优良传统。税目税率表具有排列有序、简明扼要、查找方便等特点，但从1994年起，增值税立法却把它抛弃了，十分可惜。

三、 设计税目税率表的基本要求

（一）总体要求

税目税率表的设计需要平衡公平、效率和征管便利，其核心原理可以归纳为四个维度：

1. 横向公平与纵向公平

横向公平：税目设计要确保经济实质相同的交易适用同一标准。例如，将各类劳务统一归入“提供劳务”税目。

纵向公平：通过累进税率实现。比如个人所得税，收入越高，适用的边际税率也越高（如3%至45%）。

2. 调控与引导经济

宏观调控：通过调节特定税目税率来引导产业。比如对高耗能消费品（如一次性木筷）设置高关税或消费税，而对高新技术设备设置低关税。

3. 简化征管与反避税

可以介绍两个例子：

1984年起推行的营业税，“包办筵席”（指三定：定时间、定席位、定菜式）5%，“其他饮食”3%。实际情况是，没有单纯做“包办筵席”或者“其他饮食”的饭店，往往都是兼营的，由于“三定”不是法定必备的原始凭证，在纳税人故意混淆的情况下，税务机关难以查出逃税而依法处置；即便偶尔查出，也破费唇舌。1994年的税制改革，把他们并档到“服务业”5%，矛盾就不复存在了。

1984年起推行的营业税，“商品零售”3%，依照销售收入全额计算应纳税款；“商品批发”10%，依照（销售收入—商品进价）计算应纳税款。前者的税负明显大大高于后者。实际情况是，难以划分批零。按价格划分？价格已经放开，无所谓批发价、零售价；按照购买者身份划分？综合服务公司、企业集团经营范围很广，根本不知道它是最终用户还是转手销售；按数量划分？东方宾馆从交电公司购买5台彩电，交电公司是批发还是零售？宾馆将彩电放进客房，就是零售，宾馆将放在属下的商场销售，就是批发，交电公司如何判断？因此，1994年的税制改革，商品流通推广到增值税作为“销售货物”处理，统一税率，矛盾就不复存在了。

反避税：税目表通常设有概括性税目或兜底条款（如“其他所得”），减少通过名义变更规避税负的行为。

4. 财政与行政可行性

宽税基与低税率：为保障财政收入同时减少逃税，通常设计为“宽税基、低税率”。比如增值税采用“13%为主+低档优惠+零税率”的普惠结构。

清晰简明的税目：税目不能过于复杂，否则易引发争议。

（二）税目设计

税目，简单说就是税法中对征税对象做的分类和细化。可以把它理解为一本目录，主要起三个作用：

1. 明确范围：判断某项收入或商品“要不要交税”。不在目录里的，原则上就不征税。
2. 区别税率：为不同税目匹配不同税率。例如消费税里，“气缸容量4.0升以上”的税率高达40%，而“1.0升及以下”只有1%，靠税目实现精准调节。
3. 避免争议：尽量定义清晰，减少征纳双方纠纷。比如把“菠萝”明确归入“水果”税目，就不能按蔬菜的低税率来算。

税目主要有两种形式：

列举法：例如把适用税率9%征税对象一个个列出来。优点是界限清楚。

概括法：按性质和行业大类来分，或者按照逻辑学概念的划分方法用“其他”来表达。优点是覆盖全面，缺点是需要解释。

目前，增值税没有对适用13%税率的货物给出一个概括“说法”，人们叙述时破费唇舌，很难表达出精确的意思。例如，提问：“提供建筑劳务到底是按照劳务征税还是按照销售货物征税”——需知，销售货物是有两档税率的。

四、 给增值税设置税目税率表的具体建议

（一）表达方式

笔者认为，设计新型的增值税设置税目税率表，应当遵循以下原则：

1. 继承优良传统；
2. 通俗易懂、惜墨如金；例如，在下表的税目中，笔者删除税法原文中反复出现的“服务”一词，因为所列劳务，都是大众耳熟能详的劳务，无需通过“服务”来衬托、修饰。但是，在下表的“征收范围”中，个别地方失去“服务”难以表达基本意思的，只能在个别地方保留了“服务”一词。
3. 尽量与《国民经济行业分类》靠拢；
4. 遵循逻辑学的概念划分、限制与概括原理。例如，财税【2016】36号文把部分征税项目归入到“现代服务”中去，殊不知违背了逻辑学的概念划分原理，有“现代服务”必有“传统（或者古老）服务”，但该文却孤零零只有“现代服务”。新法摈弃了这一错误。

建议格式为——

增值税税目税率表

笔者与总局公布的《2026最新增值税税率表》差异：

1. 将“不动产租赁”放入“研发和技术服务……”的群中，因为税率相同，无需单独出来；
2. 将“转让土地使用权”归入“十、销售不动产”中，因为前面“九、销售无形资产”已经把它剔除了。

（二）关于税率调整的建议

“有形动产租赁”目前税率是13%，与大多数“生产生活服务”项目6%迥异，是否十分暴利？如果不是，可否调整为6%并同时归入“研发和技术服务……”的群中。

（三）《增值税税目税率表》的发布人与发布形式

由于《增值税税目税率表》不是造法，不是制定或者调整税率，而是对税法的宣传解释与运用。可以由财政部、国家税务总局联合发布规范性文件或者由国家税务总局单独发布规范性文件。

作者所在单位：广州市税务学会